Pořízení hmotného majetku vs. provozní náklady  
7.8.2006, Zdroj: Verlag Dashöfer
Náklady vynaložené na pořízení hmotného majetku definovaného zákonem o daních z příjmů tvoří jeho vstupní cenu a snižují základ daně prostřednictvím odpisů. Tím se liší od provozních nákladů, které snižují základ daně již v období, s nímž věcně a časově souvisí.

Pojmy hmotný majetek podle zákona o daních z příjmů a dlouhodobý hmotný majetek používaný v prováděcí účetní vyhlášce č. 500/2002 Sb. nejsou zcela totožné. Ustanovení § 26 zákona o daních z příjmů definuje hmotný majetek, o jehož ocenění se postupně snižuje základ daně prostřednictví daňových odpisů. V § 27 zákona o daních z příjmů je vymezen hmotný majetek, jehož daňové odpisování je vyloučeno. Dlouhodobý hmotný majetek podle účetní vyhlášky obsahuje i majetek, jehož daňové odpisování není možné. Jde o celou účetní skupinu 03, v níž je účtován neodpisovaný dlouhodobý hmotný majetek.

Příklad 1

Společnost pořídila pozemek. Kromě kupní ceny uhradila též poplatky za zápis do katastru nemovitostí, odměnu právníka, realitní kanceláři apod.

Pozemek je dlouhodobým hmotným majetkem neodpisovaným. Jeho kupní cena a vedlejší náklady na jeho získání budou po zařazení pozemku do užívání zaúčtovány na účet 031 – Pozemky. Vedlejší náklady nelze účtovat přímo do provozních nákladů a snižovat o ně základ daně. Jde o majetek, který není účetně ani daňově odpisován. Náklady vynaložené na kupní cenu a vedlejší náklady se mohou stát daňově účinnými až při prodeji pozemku, a to v závislosti na prodejní ceně pozemku.

Příklad 2

Realitní kancelář koupila pozemky, které sama nepoužívá, nepronajímá, ani je technicky nezhodnocuje. Jejím cílem je prodej pozemků se ziskem.

Společnost neúčtuje o pozemcích jako o dlouhodobém hmotném majetku, ale jako o zboží v účtové skupině 13.

Hmotný majetek může mít některou z forem vymezených § 26 zákona o daních z příjmů. Pokud jsou náklady vynaloženy na hmotný majetek, který lze odpisovat, nelze je uplatnit jako provozní náklad.

1. Samostatné movité věci a jejich soubory

Zákon o daních z příjmů definuje, co za samostatné movité věci považuje, samostatným technicko-ekonomické určením, minimální hodnotou a dobou použitelnosti. Rozdílem oproti účetnímu pojetí je stanovení pevné hodnotové hranice. Pokud se účetní jednotka rozhodne tvořit soubor, musí na inventární kartě evidovat všechny předměty souboru včetně těch, jejichž vstupní cena je nižší než 40 000 Kč.

Příklad 3

Společnost nakoupila najednou v jedné prodejně a na jednu fakturu kancelářský nábytek. Váhá mezi vytvořením souboru a samostatnou evidencí jednotlivých kusů nábytku. Hodnotovou hranici pro dlouhodobý hmotný majetek si stanovila na 10 000 Kč.

Tvorba souboru je dobrovolnou záležitostí. Nevýhodou je poměrně složitá evidence vstupní ceny všech věcí, přírůstků a úbytků včetně data každé změny, určení hlavního funkčního předmětu souboru apod. Nábytek nemusí být používán vždy jen v sestavě, ve které byl zakoupen. Pokud bude účtováno o každém jednotlivém kusu, pak nábytek v hodnotě nad 10 000 Kč bude samostatnou movitou věcí, která bude daňově odpisována. Nábytek v hodnotě do 10 000 Kč může být účtován jako zásoba nebo materiál vydaný do spotřeby.

Občanský zákoník definuje součást a příslušenství věci. Věc může mít součást k ní náležející, kterou lze oddělit jen za cenu znehodnocení věci. Naproti tomu příslušenství věci je určeno k užívání společně s věcí, která však může plnit své technicko-ekonomické určení i bez tohoto příslušenství.

Součást věci je evidována spolu s věcí, nemá samostatné inventární číslo.

Příslušenství není součástí věci, je s ní přechodně nebo trvale užíváno. Soubor movitých věcí nemůže mít příslušenství, to má vždy jen samostatná movitá věc. Příslušenství věci může být:

a) Součástí ocenění věci, pokud je společně s ní pořízeno a fakturováno nebo pokud je pořízeno samostatně, nicméně pevně spojeno a trvale užíváno s věcí hlavní. V roce uvedení věci do užívání zvyšuje příslušenství její vstupní cenu, v dalších letech může plnit funkci technického zhodnocení.

b) Samostatnou movitou věcí, pokud není s věcí pevně spojeno, je užíváno střídavě s několika věcmi apod.

Příklad 4

Účetní společnosti váhá, jak evidovat na kartách majetku procesor počítače, monitor, klávesnici a tiskárnu.

Zatímco monitor a klávesnice jsou součástí procesoru počítače, bez nichž nemůže plnit svou technicko-ekonomickou funkci, tiskárna je příslušenstvím počítače. Pokud bude tiskárna používána jen s tímto počítačem, může být součástí jedné inventární karty majetku. Pokud bude užívána pro potřebu několika počítačů, půjde o samostatnou movitou věc se samostatnou inventární kartou.

2. Budovy, domy, byty a nebytové prostory, stavby

Tento majetek je definován stavebním zákonem a zákonem o vlastnictví bytů. Na rozdíl od předchozí kategorie není podmínkou ani doba užívání, ani minimální hodnota. Do této kategorie mohou být tedy zahrnuty i dočasné a drobné stavby. Výjimkou jsou provozní důlní díla a některé drobné stavby, které jsou určeny k plnění funkcí lesa, provozování myslivosti či lesních a školek a jejichž zastavěná plocha není nad 30 m²  a výška nepřesahuje 5 metrů. Tyto stavby nejsou hmotným majetkem odpisovaným podle zákona o daních z příjmů. Dále je z kategorie hmotného majetku vyňato oplocení k zajišťování lesní výroby a myslivosti, které je drobnou stavbou. Jiné oplocení je hmotným majetkem a nemůže být provozním nákladem.

3. Pěstitelské celky trvalých porostů, základní stádo a tažná zvířata

Pěstitelské celky trvalých porostů jsou odpisovaným hmotným majetkem evidovaným samostatně, přestože rostou na pozemcích, které se neodepisují. Jiné porosty, které nejsou samostatným hmotným majetkem, jsou součástí ceny pozemku.

Příklad 5

Společnost zakoupila pozemek včetně lesního porostu a okrasných dřevin. Jelikož nejde o pěstitelské celky trvalých porostů, náklady na pěstování, údržbu a vysazování dřevin jsou běžné provozní náklady.

4. Technické zhodnocení, popř. výdaje na otvírky nových lomů, pískoven a hlinišť

Jde o technické zhodnocení, které nezvyšuje vstupní nebo zůstatkovou cenu hmotného majetku. Tedy technické zhodnocení majetku, který byl již vyřazen do spotřeby a není již evidován. Toto technické zhodnocení se odpisuje ve stejné skupině, do které patřil majetek, na kterém bylo technické zhodnocené provedeno. Jde rovněž o technické zhodnocení provedené nájemcem na majetku užívaném na základě smlouvy o finančním leasingu, který nájemce odpisuje se souhlasem pronajímatele. Toto technické zhodnocení nezvyšuje vstupní cenu majetku u pronajímatele.

5. Technické rekultivace

Technické rekultivace stejně jako jiné technické zhodnocení nezvyšují cenu pozemku. Jde o samostatný odpisovaný hmotný majetek.

6. Výdaje hrazené nájemcem

Pokud nájemce hmotného majetku pronajatého na základě smlouvy o finančním leasingu vynaloží náklady, které podle zákona o účetnictví tvoří součást ocenění hmotného majetku a které převyšují v součtu se sjednanou kupní cenou 40 000 Kč, jde u něj o odpisovaný hmotný majetek. Tyto náklady nezvýšily pořizovací cenu předmětu leasingu. Nemůže jít o sankce a jiné náklady, které podle účetní vyhlášky nemohou být součástí pořizovací ceny dlouhodobého majetku.