Novela zákona o DPH 2009 – přeúčtování
15/10/08
Novela zákona o DPH 2009 – přeúčtování
Novela zákona o DPH 2009 – přeúčtování
12.9.2008, Olga Holubová
Ruší se přeúčtování, které není předmětem daně a zároveň s nimi ruší i ustanovení, ve kterých je explicitně uvedeno, v jakých případech přeúčtování předmětem daně je.
12.9.2008, Olga Holubová
Ruší se přeúčtování, které není předmětem daně a zároveň s nimi ruší i ustanovení, ve kterých je explicitně uvedeno, v jakých případech přeúčtování předmětem daně je.
Připravte se s námi včas!
PřeúčtováníSeriál detailních pojednání o novelizovaných ustanoveních zákona začínám přeúčtováním zboží a služeb, které se dotýká pravděpodobně každého plátce. Je na denním pořádku, že dceřiná společnost přeúčtovává mateřské společnosti letenky, které nakoupila jak pro své zaměstnance, tak pro zaměstnance matky, že pronajímatel nemovitosti přeúčtovává nájemci náklady na plnění spojená s nájmem, které je nájemce dle smlouvy povinen hradit, nebo že jeden plátce pravidelně přeúčtovává druhému režijní náklady, které za něho vynaložil.
Současný stavUstanovení zákona o DPH v účinném znění sice nedefinují pojem přeúčtování, stanoví nicméně podmínky pro to, aby některá přeúčtování nebyla předmětem daně (§ 13 odst. 10 písm. d), § 14 odst. 5 písm. e), zatímco přeúčtování, která uvedené podmínky nesplňují, podléhají standardnímu režimu (§ 13 odst. 4 písm. h), § 14 odst. 3 písm. g). Přeúčtováno mimo předmět daně může být vyjmenované zboží a všechny služby, pokud plátce, jenž má v úmyslu je přeúčtovat, při jejich nákupu neuplatnil nárok na odpočet, nenavyšuje při přeúčtování jejich cenu a účtuje o transakci v souladu s příslušnými předpisy.
Příklad:
Nájemce nemovitostí – plátce daně z důvodu okamžité nepřítomnosti pronajímatele zajistil opravu prasklé vodovodní stupačky v najatých prostorách. Opravu u instalatérské firmy vlastním jménem a na vlastní účet objednal, přijal a zaplatil. Později ji pronajímateli přeúčtoval. Do konce roku 208 mohl postupovat dvěma způsoby.
Nájemce nemovitostí – plátce daně z důvodu okamžité nepřítomnosti pronajímatele zajistil opravu prasklé vodovodní stupačky v najatých prostorách. Opravu u instalatérské firmy vlastním jménem a na vlastní účet objednal, přijal a zaplatil. Později ji pronajímateli přeúčtoval. Do konce roku 208 mohl postupovat dvěma způsoby.
- Postup podle § 14 odst. 5 písm. e) ZDPH
Nájemce neuplatnil nárok na odpočet daně na vstupu a na faktuře vystavené pronajímateli uvedl shodnou částku, kterou zaplatil instalatérské firmě (neúčtoval žádnou marži). Podle výše uvedeného ustanovení není toto plnění předmětem DPH a proto pronajímatel, je-li plátcem DPH, nemůže uplatnit nárok na odpočet daně. Z tohoto důvodu není výhodné volit tento způsob tehdy, je-li odběratel plátcem daně s nárokem na odpočet.
- Postup podle § 14 odst. 3 písm. g) ZDPH
Nájemce uplatnil nárok na odpočet a v závislosti na smluvních ujednáních mohl (i nemusel) účtovat za opravu vyšší částku, než jakou vynaložil. Vystavil fakturu – daňový doklad s daní na výstupu, neboť plnění je předmětem daně. Pronajímatel může při splnění obecných zákonných podmínek uplatnit nárok na odpočet daně.
Obdobným způsobem lze přeúčtovat i jiné služby nebo zboží, které souvisí s nájmem nemovitosti (např. elektřina, voda, apod.). Ustanovení § 13 odst. 10 písm. d), § 14 odst. 5 písm. e) je nejčastěji používáno pronajímateli nemovitostí, kteří nakupují zboží vlastním jménem a na vlastní účet a dále je rozúčtovávají mezi jednotlivé nájemce podle spotřeby. Jsou-li nájemci občané, kteří nemají nárok na odpočet, ušetří si pronajímatel práci s evidencí DPH.
Zákon o DPH dále obsahuje § 51 odst. 3, který umožňuje s podobným efektem přeúčtování osvobozených plnění i těm plátcům, kteří by je jinak osvobodit nemohli, například z toho důvodu, že nejsou oprávněnými subjekty, nebo z důvodu jiného.
Příklad:
Mateřská společnost nechá pojistit majetek svůj i majetek dceřiných společností. Odpovídající část pojistného jednotlivým dceřiným společnostem přeúčtuje. Jestliže nenavýší částku, za kterou hromadnou pojistku nakoupila, považuje se její plnění vůči dcerám za plnění osvobozené od daně se všemi konsekvencemi (povinnost uvádět plnění do ř. 530 přiznání, apod.), a to i tehdy, jestliže plnění jinak nemá parametry požadované ustanovením § 55 pro účely osvobození (matka nenese rizika, není pojišťovacím agentem, apod.).
Mateřská společnost nechá pojistit majetek svůj i majetek dceřiných společností. Odpovídající část pojistného jednotlivým dceřiným společnostem přeúčtuje. Jestliže nenavýší částku, za kterou hromadnou pojistku nakoupila, považuje se její plnění vůči dcerám za plnění osvobozené od daně se všemi konsekvencemi (povinnost uvádět plnění do ř. 530 přiznání, apod.), a to i tehdy, jestliže plnění jinak nemá parametry požadované ustanovením § 55 pro účely osvobození (matka nenese rizika, není pojišťovacím agentem, apod.).
Z výše uvedeného vyplývá, že v současném znění obsahuje zákon o DPH institut přeúčtování, který umožňuje při splnění určitých podmínek přeúčtování služeb a vyjmenovaného zboží, aniž by toto přeúčtování bylo předmětem daně. Rovněž umožňuje osvobodit některá plnění, jsou-li předepsaným způsobem přeúčtována, která by za běžných okolností osvobozena být nemohla. To vše i v těch případech, kdy plátce, jenž plnění přeúčtuje, jedná při jejich nákupu vlastním jménem a na vlastní účet (tj. sám je v obchodně právním vztahu s poskytovatelem těchto plnění, tedy nejedná za jejich konečného příjemce).
Směrnice (č. 2006/112/ES, o společném systému DPH)
Směrnice připouští pouze jedinou možnost přeúčtování, a sice přeúčtování částek vynaložených za jiného:
Směrnice připouští pouze jedinou možnost přeúčtování, a sice přeúčtování částek vynaložených za jiného:
Čl. 79
Základ daně nezahrnuje tyto položky:
….
c) částky, které osoba povinná k dani obdržela od pořizovatele nebo od příjemce na úhradu výdajů zaplacených jejich jménem a na jejich účet, o kterých účtuje jako o průběžných položkách.
Základ daně nezahrnuje tyto položky:
….
c) částky, které osoba povinná k dani obdržela od pořizovatele nebo od příjemce na úhradu výdajů zaplacených jejich jménem a na jejich účet, o kterých účtuje jako o průběžných položkách.
Osoba povinná k dani musí prokázat skutečnou výši výdajů podle prvního pododstavce písm. c) a nesmí si odpočíst daň, která byla u těchto plnění uplatněna.
Jedná se o situace, kdy plátce vynaloží jménem jiné osoby a na její účet určitou částku, jejíž úhradu pak od této osoby požaduje. Důležité je uvědomit si, že finanční prostředky musí být vynaloženy jménem a na účet jiné osoby, ustanovení se tudíž nevztahuje na případy, kdy plátce, který tyto položky přeúčtovává, jedná svým jménem a na svůj účet (tj. kdy do právního vztahu s dodavatelem služeb či zboží vstupuje sám).
Příklady:
- Zůstaňme u prvního příkladu, kdy nájemce nemovitostí – plátce daně nechal opravit prasklou vodovodní stupačku v najatých prostorách a opravu u instalatérské firmy objednal, přijal a zaplatil vlastním jménem a na vlastní účet. V obchodně právním vztahu byla v daném případě instalatérská firma jako dodavatel na straně jedné a nájemce jako odběratel služby na straně druhé. Daňový doklad byl vystaven na nájemce. Práva a povinnosti z uzavřené smlouvy plynuly pouze těmto dvěma osobám. Kdyby byla například oprava provedena nekvalitně, reklamaci by uplatnil nikoli vlastník nemovitosti (tj. pronajímatel), ale nájemce coby odběratel služby. Kdyby naopak nebyla instalatérské firmě uhrazena faktura za provedenou službu, byla by její úhrada vymáhána po nájemci, nikoli po pronajímateli. Nejedná se tedy o případ, na který se vztahuje možnost přeúčtování, resp. vynětí uvedené položky ze základu daně, podle Směrnice.
- Jiná situace by nastala, kdyby pronajímatel pověřil svého nájemce, aby opravu zajistil z důvodu, že závada je v pronajatých prostorách a bude tedy praktičtější, sjedná-li termín opravy přímo nájemce v závislosti na svých časových a jiných možnostech. V právním vztahu bude v tomto případě instalatérská firma jako dodavatel na straně jedné a pronajímatel jako odběratel na straně druhé. Nájemce bude pronajímatelem pouze zmocněn k jednání s dodavatelem. Daňový doklad bude vystaven na pronajímatele. Nájemce fakturu jménem pronajímatele zaplatí, předá mu ji a posléze na něm bude požadovat úhradu takto zaplacené částky. Účtovat o ní bude na rozvahových účtech. Toto případ, kdy Směrnice umožňuje nezahrnout do základu daně přeúčtovávanou částku.
Stav po novele zákonaZákonodárce ruší ustanovení o přeúčtování, které není předmětem daně (§13 odst. 10 písm. d), § 14 odst. 5 písm. e), a zároveň s nimi ruší i ta ustanovení, ve kterých je explicitně uvedeno, v jakých případech přeúčtování předmětem daně je (§ 13 odst. 4 písm. h), § 14 odst. 3 písm. g). Jestliže má totiž přeúčtování podléhat standardnímu režimu, byla by tato posledně jmenovaná ustanovení nadbytečná. Namísto zrušených ustanovení přibývá do § 36 nový odstavec 11, kterým je v principu implementováno výše uvedené ustanovení čl. 79 Směrnice.
§ 36 odst. 11 ZDPH
Do základu daně se nezahrnuje částka, kterou plátce obdržel od jiné osoby na úhradu částky vynaložené jménem a na účet této jiné osoby. Podmínkou je, že přijatá částka nepřevýší uhrazené částky za jinou osobu a plátce si u plnění uhrazeného za jinou osobu neuplatní nárok na odpočet daně.
Do základu daně se nezahrnuje částka, kterou plátce obdržel od jiné osoby na úhradu částky vynaložené jménem a na účet této jiné osoby. Podmínkou je, že přijatá částka nepřevýší uhrazené částky za jinou osobu a plátce si u plnění uhrazeného za jinou osobu neuplatní nárok na odpočet daně.
Aby přeúčtování nebylo předmětem daně, je třeba splnit následující tři podmínky:
- původně vynaložená částka, jejíž úhrada je požadována (tj. přeúčtovávaná částka), byla zaplacena jménem a na účet jiné osoby,
- požadovaná částka nepřevýší částku za jinou osobu vynaloženou a
- plátce, který úhradu vynaložené částky požaduje (tj. který přeúčtovává), neuplatní nárok na odpočet daně na vstupu.
Podle mého názoru budou splněním první a nejdůležitější podmínky automaticky splněny i dva požadavky zbývající. Bude-li totiž plátcem vynaložena částka jménem a na účet jiné osoby, bude i daňový doklad vydán na jméno této osoby. Jinými slovy – odběratelem bude tato jiná osoba, a proto bude na dokladu uvedena jako příjemce plnění. Plátce, který za skutečného příjemce plnění finanční prostředky vynaložil, nemůže požadovat úhradu vyšší částky, než jakou skutečně vynaložil. Bude-li vyžadovat částku zvýšenou, nebude rozdíl úhradou vynaložené částky, ale odměnou za jeho službu, např. za službu finanční (poskytnutí půjčky), nebo službu jinou (obstarání věci), vždy s příslušným režimem DPH.
Zařazeno v Aktuality, daně a účetnictví, Poradenství
